作者：戴旭峰 轉載自：中匯稅務師事務所
新表修訂之前，土地增值稅申報使用的申報表是1995年版的《土地增值稅納稅申報表》（國稅發（1995）90號文），1995年以來，土地增值稅出臺了一系列政策，老的申報表漸漸無法滿足需要。國家稅務總局《關于修訂土地增值稅納稅申報表的通知》(稅總函〔2016〕309號)對土地增值稅申報表進行了修改，新申報表的出臺不僅是對這些年的政策集中體現，解決了老申報表與現行政策的脫節，同時也對一些政策進行了明確。
一、擴大申報表種類
申報表形式上由原來3張表增加到8張表，針對不同使用對象和形式進行了區分。
一是房地產企業由兩表變五表。舊的申報表規定，房地產企業使用《項目登記表》和《土地增值稅納稅申報表（一）》，新文件進行了細化，由原先二張表增加到五張表，分別適用于房地產企業項目登記、預征、清算、后續及核定申報，實現了對房地產企業土地增值稅申報監管的全覆蓋，突顯了房地產企業與其他企業在房產經營上的區別。
二是補充完善了非房地產企業申報表類型，增加核定征收申報表。新政策下非房地產企業申報表分別是申報表（三）和申報表（七），分別適用非從事房地產開發納稅人正常申報與核定征收，兩張表區別在于第22行，核定征收申報表中在“適用稅率”處增加“核定征收率”，以適應企業不同核定方式下的申報。
三是表（三）表（七）一表多用。從事房地產開發納稅人的舊房轉讓，采用核定征收方式的，使用申報表（七），采用正常清算方式的，使用申報表（三）。這意味著申報表（三）和申報表（七）身兼二職，除用于非房地產企業清算、核定外，同時適用于從事房地產開發納稅人的舊房轉讓業務。
四是新增納稅人整體轉讓在建工程申報表（表六）。申報表（六）明確了企業轉讓在建工程的清算類型為其他類型房地產。該表不僅適用于從事房地產開發與建設的納稅人整體轉讓在建工程填報，同時適用于非從事房地產開發的納稅人在整體轉讓在建工程時填報。
三、規范清算類型
土地增值稅清算類型一直是稅務機關與納稅人爭論較多的問題，1995年《關于土地增值稅一些具體問題規定的通知》（財稅字[1995]48號）中，將開發類型區分為普通標準住宅和其他類型房地產，2006年，財政部國家稅務總局《關于土地增值稅若干問題的通知》（財稅〔2006〕21號）文，針對土地增值稅預征，開發類型區分為普通住房、非普通住房和商用房三種。但在總局隨后下發的《關于房地產開發企業土地增值稅清算管理有關問題的通知》（國稅發2006年187號）文中，開發類型只提到普通住宅和非普通住宅，未提及其他房地產或商用房。以上政策在表述上不同，導致各地一直以來清算類型不一致，有時會出現一幢綜合性建設項目，使用不同的劃分依據，出現兩種增值率的情形。
新申報表中在對房地產開發企業預征、清算、后續及核定申報中，將開發類型分為普通住宅、非普通住宅、其他類型房地產，統一了開發類型的口徑，使土地增值稅清算條理更為清晰，并把在建工程轉讓歸為其他類型房地產中。
四、調整代收費用列示方式
《財政部 國家稅務總局關于土地增值稅一些具體問題》（財稅字〔1995〕48號）對代收費用扣除規定，“對于代收費用作為轉讓收入計稅的，在計算扣除項目金額時，可予以扣除，但不允許作為加計20%扣除的基數；對于代收費用未作為轉讓房地產的收入計稅的，在計算增值額時不允許扣除代收費用…”，在舊申報表中，代收費用在收入項目及成本扣除項目中分別列示。
房地產企業從立項開始，繳納的規費名目繁多，如市政公用基礎設施配套費、建制鎮市政公用基礎設施配套費、發展新型墻體材料專項用費、白蟻防治費等等，不一而足，哪些是真正意義上的代收費用，哪些是房地產開發企業本身應負擔的成本費用，哪此計入收入，哪些掛在往來帳上，企業理解不同，各地稅務部門理解也不盡相同。因此各地稅務機關的管理性文件有時互相沖突。新申報表將此問題簡化處理，將代收費用全部并入銷售收入，在收入項下不再明細列示。考慮到計入收入的代收費用不允許作為加計20%扣除的基數，為方便企業計算及稅務機關核查，仍然在成本扣除項目中單獨列示。
需要注意的是，財稅字〔1995〕48號文中指的代收費用指的是房地產開發企業在最終產權轉移時代收的各項費用，在建工程轉讓時“代收”的主體尚未出現，因此還沒有“代收費用”的概念，因此在《申報表六：納稅人整體轉讓在建工程適用》未設計代收費用。
五、細化清算后尾盤銷售申報的處理
國稅發（2006）187號文對清算后尾盤銷售如何征收土地增值稅給予明確，對房地產企業清算時未轉讓的房地產，清算后銷售或有償轉讓的，扣除項目金額按清算時的單位建筑面積成本費用乘以銷售或轉讓面積計算。
新申報表出臺之前，納稅人清算后尾盤銷售申報稅款只能用清算申報表，無法直觀的展現尾盤銷售特殊計算全過程。新申報表（四）采用主表+附表形式對清算后尾盤銷售進行申報，與清算申報表相比，清算后再轉讓土增稅申報表更加簡單，同時通過附表，展現了企業計算過程。
六、詳解收入項目定義
新增視同銷售收入。國稅發（2006）187號文規定，房地產開發企業將開發產品用于職工福利、獎勵、對外投資、分配給股東或投資人、抵償債務、換取其他單位和個人的非貨幣性資產等，發生所有權轉移時應視同銷售房地產。為區別正常銷售房地產，房地產企業新申報表將視同銷售進行了單獨列示，增加了“視同銷售收入”項目，非房地產企業新申報表中增加了“其他收入”項目。
明確收入為“不含增值稅收入”。財稅〔2016〕43號文針對營業稅改征增值稅，明確土地增值稅納稅人轉讓房地產取得的收入為不含增值稅收入。為體現營改增相關政策，在新申報表填表說明中，提示企業收入額為不含增值稅額。
綜上所述，通過土地增值稅申報表的修訂，反映了稅務機關對土地增值稅管理要求進一步細化。在流程上，從房地產企業的項目登記開始，對預征、清算、后續管理都進行了監控，全面掌握企業房地產土地增值稅動態。房地產企業希冀清算時一錘定音，結清所有土地增值稅涉稅事項的的打算，自文件出臺以后基本上不可能實現。建議房地產企業引進專業人員或與專業機構合作，強化企業內控機制建設，加強稅收風險管理，提前預判、降低、解決稅收風險，適應稅務管理持續從嚴從緊的新形勢。
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