作者：奚衛(wèi)華
解析：
營(yíng)改增后，房地產(chǎn)業(yè)、建筑業(yè)納入增值稅征稅范圍，隨之而來(lái)的，所有增值稅一般納稅人的不動(dòng)產(chǎn)、不動(dòng)產(chǎn)在建工程所耗用的材料、物資、服務(wù)等的進(jìn)項(xiàng)稅額允許抵扣。在抵扣時(shí)需要注意以下實(shí)務(wù)探討：
1.不動(dòng)產(chǎn)進(jìn)項(xiàng)稅額分為分期抵扣和一次性抵扣兩種情況，具體適用為：
分2年抵扣 一次性抵扣
按固定資產(chǎn)核算的不動(dòng)產(chǎn)、不動(dòng)產(chǎn)在建工程 按流動(dòng)資產(chǎn)核算的不動(dòng)產(chǎn)、不動(dòng)產(chǎn)在建工程，比如房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)自行開發(fā)的房地產(chǎn)項(xiàng)目
新建不動(dòng)產(chǎn) 融資租入的不動(dòng)產(chǎn)以及在施工現(xiàn)場(chǎng)修建的臨時(shí)建筑物、構(gòu)筑物
用于改建、擴(kuò)建、修繕、裝飾不動(dòng)產(chǎn)并增加不動(dòng)產(chǎn)原值超過(guò)50%的 未超過(guò)50%（不動(dòng)產(chǎn)原值：取得不動(dòng)產(chǎn)時(shí)的購(gòu)置原價(jià)或作價(jià)）
2.分期抵扣時(shí)，注意抵扣時(shí)點(diǎn)。
分期抵扣以取得扣稅憑證計(jì)算抵扣時(shí)點(diǎn)，而非固定資產(chǎn)完工計(jì)算抵扣時(shí)點(diǎn)。
納稅人2016年5月1日后購(gòu)進(jìn)貨物和設(shè)計(jì)服務(wù)、建筑服務(wù)，用于新建不動(dòng)產(chǎn)，或者用于改建、擴(kuò)建、修繕、裝飾不動(dòng)產(chǎn)并增加不動(dòng)產(chǎn)原值超過(guò)50%的，其進(jìn)項(xiàng)稅額按規(guī)定分2年從銷項(xiàng)稅額中抵扣的，60%的部分于取得扣稅憑證的當(dāng)期從銷項(xiàng)稅額中抵扣；40%的部分為待抵扣進(jìn)項(xiàng)稅額，于取得扣稅憑證的當(dāng)月起第13個(gè)月從銷項(xiàng)稅額中抵扣。
【例1】2017年6月5日，A公司（增值稅一般納稅人）購(gòu)進(jìn)辦公大樓一座，該大樓用于公司辦公，計(jì)入固定資產(chǎn)并于次月開始計(jì)提折舊。當(dāng)月該納稅人取得該大樓的增值稅專用發(fā)票并查詢相符，專用發(fā)票注明價(jià)款1000萬(wàn)，增值稅稅額110萬(wàn)元。請(qǐng)問企業(yè)應(yīng)如何進(jìn)行賬務(wù)處理？
解析：
（1）2017年6月，企業(yè)賬務(wù)處理：
借：固定資產(chǎn)——辦公大樓 1000萬(wàn)
應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交增值稅( 進(jìn)項(xiàng)稅額） 66萬(wàn)
應(yīng)交稅費(fèi)——待抵扣進(jìn)項(xiàng)稅額 44萬(wàn)
貸：銀行存款 1110萬(wàn)
（2）2018年6月，企業(yè)賬務(wù)處理：
借：應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交增值稅（進(jìn)項(xiàng)稅額） 44萬(wàn)
貸：應(yīng)交稅費(fèi)——待抵扣進(jìn)項(xiàng)稅額 44萬(wàn)
3.購(gòu)進(jìn)時(shí)已全額抵扣進(jìn)項(xiàng)稅額的貨物和服務(wù)，轉(zhuǎn)用于不動(dòng)產(chǎn)在建工程的，其已抵扣進(jìn)項(xiàng)稅額的40%，應(yīng)于轉(zhuǎn)用的當(dāng)期從進(jìn)項(xiàng)稅額中扣減，計(jì)入待抵扣進(jìn)項(xiàng)稅額，并于轉(zhuǎn)用的當(dāng)月起第13個(gè)月從銷項(xiàng)稅額中抵扣。
【例2】2017年6月，A公司為其已經(jīng)使用了20年的辦公樓（賬面原值為1000萬(wàn)元)進(jìn)行裝飾修繕，將一批原采購(gòu)生產(chǎn)用材料改變用途用于裝飾工程，該批材料在購(gòu)進(jìn)時(shí)已取得增值稅專用發(fā)票，票面注明價(jià)款為600萬(wàn)元、增值稅額102萬(wàn)元，企業(yè)已經(jīng)認(rèn)證并進(jìn)行了進(jìn)項(xiàng)稅額抵扣。本次裝飾工程支付設(shè)計(jì)費(fèi)用，取得設(shè)計(jì)單位開具的增值稅專用發(fā)票上注明價(jià)款10萬(wàn)元、增值稅額0.6萬(wàn)元。支付施工單位建筑服務(wù)費(fèi)用，取得增值稅專用發(fā)票上注明價(jià)款200萬(wàn)元、增值稅額22萬(wàn)元。款項(xiàng)均已支付。【房企財(cái)稅微信：13718601312】
解析：
由于裝飾修繕支出為810萬(wàn)元（600+10+200），超過(guò)了固定資產(chǎn)原值的50%，需要分期抵扣；而且對(duì)于所用的原購(gòu)進(jìn)的600萬(wàn)元材料相應(yīng)進(jìn)項(xiàng)稅額的40%（600×17%×40%=40.8萬(wàn)）需要轉(zhuǎn)入“待抵扣進(jìn)項(xiàng)稅額”中。
（1）企業(yè)2017年6月賬務(wù)處理：
借：在建工程——辦公樓裝修 810萬(wàn)
應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交增值稅（進(jìn)項(xiàng)稅額） 13.56萬(wàn)
應(yīng)交稅費(fèi)——待抵扣進(jìn)項(xiàng)稅額 49.84萬(wàn)
（22.6×40% +102×40%）
貸：銀行存款 232.6萬(wàn)
原材料 600萬(wàn)
應(yīng)交稅費(fèi)——增（進(jìn)項(xiàng)稅額轉(zhuǎn)出） 40.8萬(wàn)
（2）假設(shè)該企業(yè)2017年10月修繕完工，完工后賬務(wù)處理：
借：固定資產(chǎn)——辦公樓 810萬(wàn)
貸：在建工程——辦公樓裝修 810萬(wàn)
（3）2018年6月，企業(yè)賬務(wù)處理：
借：應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交增值稅（進(jìn)項(xiàng)稅額） 49.84萬(wàn)
貸：應(yīng)交稅費(fèi)——待抵扣進(jìn)項(xiàng)稅額 49.84萬(wàn)
4.按照規(guī)定不得抵扣進(jìn)項(xiàng)稅額的不動(dòng)產(chǎn)，發(fā)生用途改變，用于允許抵扣進(jìn)項(xiàng)稅額項(xiàng)目的，在改變用途的次月計(jì)算可抵扣進(jìn)項(xiàng)稅額。
可抵扣進(jìn)項(xiàng)稅額=增值稅扣稅憑證注明或計(jì)算的進(jìn)項(xiàng)稅額×不動(dòng)產(chǎn)凈值率
【例3】2016年6月5日，納稅人購(gòu)進(jìn)辦公樓一座共計(jì)2220萬(wàn)元（含稅）。該大樓專用于進(jìn)行技術(shù)開發(fā)使用，取得的收入均為免稅收入，記入固定資產(chǎn)，并于次月開始計(jì)提折舊，假定分10年計(jì)提，無(wú)殘值。5月20日，該納稅人取得該大樓如下3份發(fā)票：增值稅專用發(fā)票一份并認(rèn)證相符，專用發(fā)票注明的金額為1000萬(wàn)元，稅額110萬(wàn)元；增值稅專用發(fā)票一份一直未認(rèn)證，專用發(fā)票注明的金額為600萬(wàn)元，稅額66萬(wàn)元；增值稅普通發(fā)票一份，普通發(fā)票注明的金額為400萬(wàn)元，稅額44萬(wàn)元。根據(jù)稅法相關(guān)規(guī)定，該大樓當(dāng)期進(jìn)項(xiàng)稅額不得抵扣，記入對(duì)應(yīng)科目核算。
解析：
（1）購(gòu)進(jìn)時(shí)賬務(wù)處理
借：固定資產(chǎn)——研發(fā)大樓——免稅項(xiàng)目 2220萬(wàn)
貸：銀行存款 2220萬(wàn)
（2）2017年5月，納稅人將該大樓改變用途，用于允許抵扣項(xiàng)目，需按照不動(dòng)產(chǎn)凈值計(jì)算可抵進(jìn)項(xiàng)稅額后分期抵扣。
不動(dòng)產(chǎn)凈值率=90%
可抵扣進(jìn)項(xiàng)稅額=110×90%=99(萬(wàn)元)
2017年6月賬務(wù)處理：
借：應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交增值稅（進(jìn)項(xiàng)稅額） 59.4萬(wàn)
應(yīng)交稅費(fèi)——待抵扣進(jìn)項(xiàng)稅額 39.6萬(wàn)
貸：固定資產(chǎn)——研發(fā)大樓——轉(zhuǎn)應(yīng)稅項(xiàng)目 99萬(wàn)
5.不動(dòng)產(chǎn)、固定資產(chǎn)、無(wú)形資產(chǎn)只有專用于免稅項(xiàng)目、簡(jiǎn)易計(jì)稅項(xiàng)目、集體福利或個(gè)人消費(fèi)時(shí)，才不允許抵扣進(jìn)項(xiàng)稅額，如果既用于一般計(jì)稅項(xiàng)目，又用于免稅項(xiàng)目、簡(jiǎn)易計(jì)稅項(xiàng)目、集體福利或個(gè)人消費(fèi)，其進(jìn)項(xiàng)稅額允許全額抵扣。
例如某企業(yè)購(gòu)進(jìn)一座大樓，1-5層為辦公樓，地下一層為員工餐廳，6層為員工活動(dòng)區(qū)，則進(jìn)項(xiàng)稅額允許全額抵扣，而無(wú)需按比例計(jì)算不得抵扣的進(jìn)項(xiàng)稅額。【加微信：13718601312，關(guān)注更多精彩內(nèi)容】
6.購(gòu)進(jìn)不動(dòng)產(chǎn)、固定資產(chǎn)、無(wú)形資產(chǎn)時(shí)，即使目前不允許抵扣進(jìn)項(xiàng)稅額，也一定要取得增值稅專用發(fā)票等扣稅憑證。因?yàn)樯鲜鲑Y產(chǎn)使用時(shí)間較長(zhǎng)，一旦今后改變用途可以抵扣進(jìn)項(xiàng)稅額時(shí)，應(yīng)取得合法有效的增值稅扣稅憑證，否則不得抵扣進(jìn)項(xiàng)稅額。
7.納稅人在進(jìn)行不動(dòng)產(chǎn)進(jìn)項(xiàng)稅額抵扣時(shí)，需要填寫《增值稅納稅申報(bào)表附列資料（五）》（不動(dòng)產(chǎn)分期抵扣計(jì)算表）。
根據(jù)例1、2、3，我們填寫的《不動(dòng)產(chǎn)分期抵扣計(jì)算表》如下：
增值稅納稅申報(bào)表附列資料（五）
（不動(dòng)產(chǎn)分期抵扣計(jì)算表）
稅款所屬時(shí)間：2017年6月1日至2017年6月30日
納稅人名稱：(公章) 金額單位：元至角分
期初待抵扣不動(dòng)產(chǎn)進(jìn)項(xiàng)稅額 本期不動(dòng)產(chǎn)進(jìn)項(xiàng)稅額增加額 本期可抵扣不動(dòng)產(chǎn)進(jìn)項(xiàng)稅額 本期轉(zhuǎn)入的待抵扣不動(dòng)產(chǎn)進(jìn)項(xiàng)稅額 本期轉(zhuǎn)出的待抵扣不動(dòng)產(chǎn)進(jìn)項(xiàng)稅額 期末待抵扣不動(dòng)產(chǎn)進(jìn)項(xiàng)稅額
1 2 3≤1+2+4 4 5≤1+4 6=1+2-3+4-5
0 1734000 1389600 990000 0 1334400
其中，第2列“本期不動(dòng)產(chǎn)進(jìn)項(xiàng)稅額增加額”由例1的110萬(wàn)和例2的13.56與49.84萬(wàn)構(gòu)成；第3列“本期可抵扣不動(dòng)產(chǎn)進(jìn)項(xiàng)稅額”由例1 的110×60%和例2的13.56萬(wàn)和例3的110×60%構(gòu)成。
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