房地產(chǎn)開發(fā)項目的土地增值稅清算審核中,工作量最大、難度最高、對清算結(jié)果影響最大的就是工程成本的審核，而且專業(yè)性和政策性強，審核工作量大，審核結(jié)果對工程項目影響深遠(yuǎn)。
房地產(chǎn)企業(yè)土地增值稅清算，一定要了解稅務(wù)機關(guān)的審核要點。在土地增值稅清算中，開發(fā)成本的審核是中心環(huán)節(jié)，主要分為以下幾個步驟：
確認(rèn)項目總計稅成本
審核項目明細(xì)賬、記賬憑證、原始發(fā)票、工程合同等開發(fā)成本相關(guān)資料，確認(rèn)項目總計稅成本。需要注意以下幾點：
1. 由于土地增值稅計稅成本的口徑與會計成本不一致，首先要審核開發(fā)成本的入賬范圍，將不屬于在開發(fā)成本中列支的支出剔除。以下支出不允許計入土地增值稅計稅成本：施工企業(yè)的水電費；未代扣稅款的境外支出；土地出讓金的資金占用費、滯納金；物業(yè)啟動經(jīng)費；招標(biāo)服務(wù)費；業(yè)務(wù)招待費；咨詢審計費；管理及銷售人員工資；精裝修中可移動家電成本；紅線外支出；非清算項目支出等。
2. 審核開發(fā)成本抽憑明細(xì)表。清算實務(wù)中，稅務(wù)機關(guān)抽查比例特別高，部分地區(qū)甚至要求開發(fā)成本記賬憑證100%檢查，是整個審核工作量最大的部分。通過對記賬憑證及后附發(fā)票、支票根等原始憑證的審核，將會計成本中取得不合規(guī)票據(jù)（如白條、資金往來發(fā)票、串行業(yè)發(fā)票、非本公司發(fā)票等）的部分扣除，減少清算的計稅成本。
3. 審核項目合同臺賬，分類匯總合同金額，與開發(fā)成本金額核對。在清算實務(wù)中，土地成本的確認(rèn)口徑比較嚴(yán)格，土地出讓合同金額、土地出讓金票據(jù)與開發(fā)成本土地成本會計記錄必須一致，否則按照三者孰低原則確認(rèn)計稅成本。拆遷補償費計稅成本與土地出讓金確認(rèn)原則一致。
建筑安裝、基礎(chǔ)設(shè)施等其他工程類合同，需對大額合同的真實性、合法性、相關(guān)性進(jìn)行審核，應(yīng)提供與合同相關(guān)的招標(biāo)文件、工程洽商、變更審批單、工程結(jié)算單等相關(guān)資料，作為成本真實發(fā)生的支持性證據(jù)。
4. 開發(fā)成本中利息支出的特殊規(guī)定。 按照會計準(zhǔn)則及稅法的相關(guān)規(guī)定，在項目竣工備案前發(fā)生的利息費用計入開發(fā)成本，竣工備案后計入財務(wù)費用。清算中，允許扣除的利息支出，必須同時符合專項借款、金融機構(gòu)借款、不超過商業(yè)銀行同類同期貸款利率三個條件，房地產(chǎn)企業(yè)實際發(fā)生的利息費用大部分不允許扣除。因此，一般企業(yè)都按“取得土地使用權(quán)所支付的金額”與“房地產(chǎn)開發(fā)成本”金額之和的5%計算扣除。
確認(rèn)總計稅成本是否合理
當(dāng)項目總成本確定后，一般通過比較法對其合理性進(jìn)行判斷。首先，與企業(yè)內(nèi)部的概（預(yù)）算成本進(jìn)行比較，若出現(xiàn)異常超支差異，則需提交書面差異情況說明。其次，與行業(yè)同類項目的平均成本進(jìn)行比較，若單位面積開發(fā)成本（不含土地成本）明顯偏高，則需提供書面說明書。
北京市曾對百家房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)建設(shè)毛坯房的前期工程費、建筑安裝工程費、基礎(chǔ)設(shè)施費、開發(fā)間接費用（以下簡稱四項成本）進(jìn)行了調(diào)查統(tǒng)計。在此基礎(chǔ)上，北京市地方稅務(wù)局于2009年制定了土地增值稅清算項目分類房產(chǎn)單位面積四項成本核定表。在清算實務(wù)中，清算項目的四項成本扣除額明顯高于核定的扣除金額標(biāo)準(zhǔn)，又無正當(dāng)理由的，按照《北京市地方稅務(wù)局關(guān)于土地增值稅核定扣除項目金額標(biāo)準(zhǔn)有關(guān)問題的通知》（京地稅地〔2009〕245號）的規(guī)定進(jìn)行核定扣除。
確定成本的分配方法是否合法、合理
土地增值稅清算時必須分別核算普通住宅及其他商品房的增值額。由于不同物業(yè)形態(tài)開發(fā)成本差異較大，因此計稅成本在各物業(yè)形態(tài)的分配方法是否合法、合理是開發(fā)成本審核最關(guān)鍵的環(huán)節(jié)。對于共同成本，土地增值稅清算相關(guān)政策提出三種分配方法，即按轉(zhuǎn)讓土地使用權(quán)的面積占總面積的比例計算分?jǐn)�，按建筑面積計算分?jǐn)偅炊悇?wù)機關(guān)確認(rèn)的其他方式計算分?jǐn)偂?/P>
在清算實務(wù)中，對于成本分配方法要根據(jù)各地稅務(wù)機關(guān)具體政策執(zhí)行。以北京為例，在2016年7月1日前原則按照建筑面積平均分配總計稅成本，即所有物業(yè)形態(tài)的單位成本相同；若采取其他分配方法，則需報經(jīng)稅務(wù)機關(guān)單獨審批。但是，2016年北京市地方稅務(wù)局發(fā)布了新的土地增值稅清算管理規(guī)程，自2016年7月1日后受理的清算項目一般按照下列原則分配計稅成本：
1. 能夠分清各物業(yè)形態(tài)的間接成本，按照受益對象直接歸集成本費用。例如：（1）土地出讓金，為土地出讓合同明確約定的住宅、商業(yè)、辦公及地下車位的單位成本；（2）精裝修成本，為合同約定的商業(yè)、公寓的具體金額；（3）建安成本，雖然合同未明確約定各物業(yè)成本，但工程結(jié)算單能對應(yīng)各物業(yè)成本；（4）應(yīng)按照合同約定或工程結(jié)算單直接歸集各自成本，直接成本法優(yōu)于其他分配方法。
2. 土地成本（直接成本外），一般按占地面積法進(jìn)行分配。如果確需結(jié)合其他方法進(jìn)行分配的，需經(jīng)稅務(wù)機關(guān)同意。
3. 除前兩項之外的其他成本，原則按建筑面積法進(jìn)行分配。
成本分配方法的選擇對普通住宅和其他商品房計稅成本總額的確定至關(guān)重要，直接影響土地增值稅的稅負(fù)。因此，企業(yè)應(yīng)提供直接成本依據(jù)，選擇有利于的分?jǐn)偡椒ㄓ嬎阌嫸惓杀�，可以降低項目土地增值稅的�?fù)擔(dān)。
土地增值稅清算審核，專業(yè)性和政策性強，審核工作量大，審核結(jié)果對企業(yè)影響深遠(yuǎn)。建議企業(yè)選擇一個專業(yè)知識強、執(zhí)業(yè)規(guī)范、經(jīng)驗豐富的稅務(wù)師事務(wù)所，合理運用現(xiàn)行清算政策進(jìn)行稅收策劃。同時，納稅人還應(yīng)與稅務(wù)機關(guān)保持良好和順暢的稅企關(guān)系，掌握正確執(zhí)行口徑，避免稅收風(fēng)險。
作者：王淑芳 來源：中國稅務(wù)報
附：近期房地產(chǎn)建筑企業(yè)財稅課程安排
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